ekspertax

  • Zwiększ rozmiar czcionki
  • Domyślny  rozmiar czcionki
  • Zmniejsz rozmiar czcionki
powrót PCC Zwolnienie od pcc w przypadku połączenia spółek i podwyższenia kapitału

piątek, 11 maja 2012 13:09

Zwolnienie od pcc w przypadku połączenia spółek i podwyższenia kapitału

Opublikowane przez:  Zespół Ekspertax

Prawo wspólnotowe dostatecznie precyzyjnie zakazuje opodatkowania operacji kapitałowej, polegającej na podwyższeniu kapitału, jakiej dokonała spółka, zaś prawodawca krajowy nie może tego zakazu pominąć. Obecnie NSA podjął zawieszone wcześniej postępowanie w sprawie Pak‑Holdco.

W dniu 16 lutego 2012 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-372/10 (Pak‑Holdco) mającej za przedmiot wniosek Naczelnego Sądu Administracyjnego o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym. Trybunał wydał powyższy wyrok w sprawie spółki, do której zostały wniesione udziały. Operacja ta spowodowała podwyższenie kapitału zakładowego, co zdaniem organów podatkowych podlegało opodatkowaniu 0,5% podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

 

Spółka jednak wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty, uznając, że polskie przepisy, które nakładały do końca 2008 r. ww. podatek na taką transakcję są sprzeczna z Dyrektywą 69/335, zabraniającą obciążania takich transakcji podatkiem kapitałowym.

ETS uznał jednak, że ww. Dyrektywa zwalnia z podatku od czynności cywilnoprawnych czynności, które 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku kapitałowego albo obciążone 0,5% lub niższą daniną.

W Polsce opłata skarbowa (którą zastąpił pcc) była wtedy wyższa, zatem zwolnienie na podstawie ww. Dyrektywy nie obowiązuje. W przypadku gdy od przedmiotu aportu wcześniej został zapłacony podatek, wniesienie majątku do innej spółki nie powinno być ponownie opodatkowane.

Polski Sąd I instancji (wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 lutego 2010 r.) orzekł, ze w sprawie powinny mieć zastosowanie przepisy dyrektywy. Jednak NSA powziął wątpliwość i skierował pytanie do ETS (II FSK 1333/10).

W niniejszej sprawie spółka wystąpiła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 418.910 zł, który został pobrany od podwyższenia kapitału. Podwyższenie kapitału zakładowego nastąpiło, zgodnie z aktem notarialnym wskutek połączenia dwóch spółek z o.o. Połączenie polegało na przejęciu całego majątku jednej ze spółek przez drugą spółkę.

W wyniku połączenia podwyższono kapitał zakładowy spółki przejmującej i utworzono nowe akcje, które zostały objęte przez dotychczasowych wspólników spółki przejmowanej. Podmiot powstały w wyniku połączenia został zarejestrowany w KRS a notariusz pobrał od tej czynności podatek od czynności cywilnoprawnych w ww. kwocie.

Według polskich stawka podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynosiła 0,5%. Jednak zgodnie ze zmianami wprowadzonymi Dyrektywą Rady 73/80/EWG z dnia 9 kwietnia 1973 ustanawiającą jednolite stawki podatku pośredniego od gromadzenia kapitału, od 1 stycznia 1976 r. stawki podatkowe stosowane do czynności określonych w art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 69/335 wynosiły pomiędzy 0%-0,5%.

 Na podstawie Dyrektywy 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r. ww. Dyrektywa 69/335 otrzymała nowe brzmienie, zgodnie z którym "Państwa członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, inne niż operacje określone w art. 9, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Zwolnienie zależy od warunków, które w tamtym dniu były stosowane do przyznania zwolnienia lub zależne od okoliczności, nałożenia podatku według stawki 0,50% lub niższej..."

Zgodnie z art. 4 lit. a Dyrektywy 2008/07 przeniesienie majątku spółki kapitałowej do innej spółki lub spółek kapitałowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od gromadzenia kapitału, którego odpowiednikiem jest polski podatek od czynności cywilnoprawnych.

Polski ustawodawca w wyniku wprowadzenia w życie Dyrektywy 2008/7 w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, od 1 stycznia 2009 r. ustanowił zwolnienie dla czynności restrukturyzacyjnych dotyczących spółek kapitałowych. W ocenie spółki polski ustawodawca bezzasadnie uznał, że obowiązek zwolnienia od podatku tych czynności ustanowiła dopiero Dyrektywa 2007/08, gdyż jej zdaniem obowiązek ten wynikał już z przepisów Dyrektywy 69/335.

Organ podatkowy odmówił stwierdzenia wnioskowanej przez spółkę nadpłaty. Spółka wystąpiła więc do sądu ze skargą na ww. decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie spółka dowodziła, iż nienależnie został od niej pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego w drodze utworzenia nowych akcji, których wartość została pokryta z majątku łączonych spółek. Zdaniem spółki, art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/336 nakazuje zwolnienie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (według nomenklatury Dyrektywy - od podatku kapitałowego) podwyższenie kapitału zakładowego wynikającego z przeniesienia całego majątku jednej spółki kapitałowej do drugiej spółkę.

W rozpoznanej sprawie szczególne znaczenie mają akty (Dyrektywy) zmieniające Dyrektywę 69/335, które ukształtowały treść art. 7 ust. 1 tej Dyrektywy, a które nie obowiązywały w momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, dlatego rozważania niniejszej sprawy należy rozpocząć od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy Polska zobowiązana jest do stosowania tych aktów. Zdaniem Sądu I instancji, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być twierdząca.

Otóż, zgodnie z art. 249 ust. 3 TWE dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.

Z przepisu tego wynika, że najważniejszym kryterium oceny właściwego funkcjonowania norm dyrektyw w prawie krajowym jest zapewnienie im pełnej praktycznej efektywności i w ten sposób pełne osiągnięcie wyznaczonego rezultatu. Sposób, w jaki cel ten zostanie osiągnięty, został pozostawiony organom krajowym.

Ponieważ regułą jest kierowanie dyrektyw do wszystkich Państw Członkowskich (taki krąg obejmowała również Dyrektywa 69/335), należy przyjąć, że Polska jest adresatem Dyrektyw ustanawiających zmiany art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, które ukształtowały ostateczną treść tego przepisu obowiązując a w dniu 1 maja 2004 i bez uwzględnienia których nie może być osiągnięty cel Dyrektywy 69/335.

Przechodząc na grunt przepisów Dyrektywy 69/335 przede wszystkim wskazać należy, że zgodnie z motywem pierwszym i drugim tej Dyrektywy służy ona wspieraniu swobodnego przepływu kapitału. W tym celu Dyrektywa zmierza do ujednolicenia podatków od gromadzenia kapitału (podatku kapitałowego) poprzez wprowadzenie jednolitego podatku kapitałowego, który może być naliczony tylko raz w ramach wspólnego rynku, a także przez zniesienie wszelkich innych podatków pośrednich o takich samych cechach jak ten podatek. Zgodnie z art. 1 Dyrektywy 69/335, Państwa Członkowskie naliczają podatek od wkładu kapitałowego do spółek kapitałowych (podatek kapitałowy), ujednolicony.

W art. 4 ust. 1 Dyrektywy 69/335 został określony wykaz czynności, które Państwa Członkowskie muszą opodatkować. Zgodnie z lit. c tego przepisu podatkowi kapitałowemu podlega podwyższenie kapitału spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju. W art. 4 ust. 2 zawarty jest wykaz czynności, które Państwa Członkowskie mogą opodatkować podatkiem kapitałowym. Stawki podatku kapitałowego określone są w art. 7 Dyrektywy.

W pierwotnej wersji ust. 1 art. 7 stanowił, iż do czasu wejścia w życie przepisów, które mają być przyjęte przez Radę zgodnie z ust. 2:

  1. stawka podatku kapitałowego nie może być wyższa niż 2% i niższa niż 1%;
  2. ta stawka zostanie zmniejszona o 50% lub więcej, jeżeli jedna lub kilka spółek kapitałowych przeniesie wszystkie swoje aktywa i pasywa, lub jedną bądź więcej gałęzi swojej działalności do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją.

Dyrektywa Rady 73/80/EWG wprowadziła obniżenie stawki podatku kapitałowego przewidziane w art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 69/335. Natomiast Dyrektywa Rady 73/79/EWG rozszerzyła zakres zastosowania obniżonych stawek podatku kapitałowego. Dodała ona do art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335 (w pierwotnym brzmieniu) lit. bb dając państwom członkowskim możliwość stosowania opodatkowania takiego jak w przypadku czynności łączenia się spółek, "jeżeli spółka kapitałowa w trakcie tworzenia lub już istniejąca otrzyma udziały stanowiące przynajmniej 75% kapitału innej spółki kapitałowej". Obniżenie stawki podatku kapitałowego lub zwolnienie od tego podatku zostało uzależnione od spełnienia pewnych warunków.

Kolejna Dyrektywa Rady 85/303/EWG zmieniająca Dyrektywę 69/335 zmodyfikowała cel tej Dyrektywy. Wynika z niej, że konsekwencje gospodarcze podatku kapitałowego są niekorzystne dla łączenia i rozwoju przedsiębiorstw; takie konsekwencje są szczególnie szkodliwe przy obecnej koniunkturze gospodarczej, w której istnieje potrzeba uznania wspierania inwestycji za nadrzędny priorytet. Najlepszym rozwiązaniem w tym celu byłoby zniesienie podatku kapitałowego. Zamieszczono w niej zalecenie, według którego dla operacji podlegających obecnie zmniejszonej stawce podatku kapitałowego należy ustanowić obowiązkowe zwolnienie.

Prześledzenie zmian Dyrektywy 69/335 pozwala ustalić "rolę", jaką prawodawca przypisał wskazanej w art. 7 ust. 1 dacie 1 lipca 1984 r., inaczej mówiąc, jaka jest jej geneza. Bez uwzględnienia ww. zmian nie jest możliwe prawidłowe odkodowanie znaczenia tej normy prawnej. Przepis ten nie daje bowiem sam w sobie odpowiedzi na pytanie, czy zwolnieniu z podatku podlegają operacje, które były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50 % lub niższą na gruncie przepisów krajowych, czy na gruncie przepisów wspólnotowych.

Jeśli jednak weźmie się pod uwagę, iż mocą Dyrektywy 73/80 wszystkie Państwa Członkowskie były w dniu 1 lipca 1984 r. zobowiązane do zwolnienia do podatku operacji określonych w art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 69/335 lub opodatkowania ich stawką nie wyższą niż 0,50%, zaś Dyrektywa 85/303 nadając nową treść art. 7 ust. 1 nakazała obowiązkowo zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje, które były zwolnione od podatku opodatkowane stawką 0,50% lub niższą, to należy przyjąć, iż zwolnieniu podlegają operacje określone w art. 7 ust. 1 lit. b bez względu na to, czy i w jakiej wysokości były one opodatkowane w danym kraju. Inaczej mówiąc, operacje, o których mowa w art. 7 ust. 1 lit. b, podlegają zwolnieniu mocą Dyrektywy 69/335.

Zwolnienie to ma charakter obowiązkowy i bezwarunkowy, a dla zainteresowanych spółek stanowi prawo, którego wykonywanie musi być zagwarantowane na poziomie krajowym w sposób prosty i jednoznaczny.

Reasumując stwierdzić należy, iż operacje, o których mowa w art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 69/335, tj. takie, gdy jedna lub kilka spółek kapitałowych przeniesie wszystkie swoje aktywa i pasywa lub jedną bądź więcej gałęzi swojej działalności do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, są zwolnione z podatku kapitałowego mocą art. 7 ust. 1 w brzmieniu nadanym mu Dyrektywą 85/303. Podkreślić należy, że Polska ani w Akcie przystąpienia, ani w żadnym innym akcie prawnym, nie zastrzegła możliwości odstąpienia od obligatoryjnego zwolnienia z podatku przedmiotowych transakcji z dniem 1 maja 2004 r., zatem istniejący na gruncie przepisów krajowych podatek od czynności cywilnoprawnych musi być uznany za sprzeczny z prawem wspólnotowym w zakresie wynikającym z art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 69/335.

W orzecznictwie sądowym, w tym orzecznictwie ETS i literaturze prawniczej przyjmuje się, że niewłaściwa i niekorzystna dla podatnika implementacja dyrektywy albo brak takiej implementacji w ogóle (z niekorzystnym dla podatnika skutkiem) stwarza możliwość powołania się na przepis dyrektywy, o ile przepis ten cechuje się dostatecznym stopniem precyzyjności oraz bezwzględnością stosowania, tzn. dyrektywa nie pozostawia państwu możliwości wyboru jednego rozwiązania spośród wielu (np. A. Wróbel, Wprowadzenie do prawa Wspólnot Europejskich (Unii Europejskiej), Kraków 2004, wyroki ETS w sprawach: Costa C-6/64, Simmenthal C-106/77, Van Gend C-26/62, Amministrazione C-106/77, Fratelli Costanzo C-103/88, Komisja Wspólnot Europejskich C-383/00, C-236/99, C-450/00 , C-494/99, Marks & Spencer C-62/00).

W niniejszej sprawie wystąpiły warunki zastosowania prawa wspólnotowego, gdyż prawo to dostatecznie precyzyjnie zakazuje opodatkowania operacji kapitałowej, jakiej dokonała spółka, zaś prawodawca krajowy nie może tego zakazu pominąć.

powrót PCC Zwolnienie od pcc w przypadku połączenia spółek i podwyższenia kapitału

Szukaj:


Porady podatkowe

Reklama

Twoje podatki
- nasze rozwiązania!
_______________________________________________________

Reklama

_______________________________________________________