ekspertax

  • Zwiększ rozmiar czcionki
  • Domyślny  rozmiar czcionki
  • Zmniejsz rozmiar czcionki
powrót Akcyza Straty ilościowe związane z przemieszczaniem i magazynowaniem wyrobów węglowych

czwartek, 21 czerwca 2012 13:33

Straty ilościowe związane z przemieszczaniem i magazynowaniem wyrobów węglowych

Opublikowane przez:  Zespół Ekspertax

Z uwagi na właściwości fizyko-chemiczne węgla oraz techniczne aspekty jego transportu oraz przechowywania (magazynowania), podczas tych procesów może dochodzić do powstawania strat (ubytków) w węglu. Sprawdź kto jest odpowiedzialny za rozliczenie strat (ubytków) wyrobów węglowych.

Podatnik - elektrownia oprócz produkcji energii elektrycznej wytwarzanej w skojarzeniu z ciepłem, jest dostawcą pary technologicznej, wody pitnej oraz wody przemysłowej. W ramach swojej działalności gospodarczej zużywa węgiel (CN 2701). Zużywany węgiel jest, m.in. wykorzystywany na cele uprawniające do skorzystania ze zwolnień określonych w art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednakże elektrownia nie posiada statusu pośredniczącego podmiotu węglowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Kupuje ona węgiel od producentów węgla (podmiotów wydobywających węgiel), mających status pośredniczącego podmiotu węglowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym na warunkach Incoterms FCA (brama kopalni pośredniczącego podmiotu węglowego). Elektrownia musi zapewnić sobie we własnym zakresie transport zakupionego węgla, nie przewozi go własnym transportem.

Pośredniczący podmiot węglowy wydaje węgiel przewoźnikowi (działającemu na zlecenie elektrowni) w wyznaczonym miejscu - na bramie kopalni.
Węgiel transportowany jest przez przewoźnika transportem kolejowym na teren elektrowni. Rozładunek węgla odbywa się także na terenie zakładów elektrowni.

Węgiel ważony jest w momencie jego wysyłki przez sprzedawcę (pośredniczący podmiot węglowy), a następnie na wadze znajdującej się na terenie zakładów elektrowni. Ważenie kontrolne dotyczy dostaw od dwóch dostawców, inni "mali" dostawcy mogą być rozliczani na podstawie wagi zainstalowanej w elektrowni. W przypadku, gdy dochodzi do ważenia kontrolnego powstają różnice w tonażu węgla. W przypadku powstania w trakcie transportu strat przekraczających ustalone z przewoźnikiem dopuszczalne limity to przewoźnik ponosi finansową odpowiedzialność wobec elektrowni.

Przechowywanie (magazynowanie) węgla przez elektrownię odbywa się na terenie jego zakładu. Od momentu odbioru węgla do momentu jego zużycia nie następuje przemieszczenie węgla poza tereny przedsiębiorstwa. Elektrownia dwa razy w roku dokonuje inwentaryzacji przechowywanego węgla za pomocą zewnętrznej, niezależnej firmy geodezyjnej. W wyniku inwentaryzacji mogą powstać różnice (na "plus" - nadwyżki i na "minus" - niedobory, straty, ubytki) pomiędzy wielkością wynikająca z ewidencji księgowej a wielkością wynikającą z dokonanego pomiaru.

Dokument dostawy wyrobów węglowych, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2010 r. nr 160, poz. 1075 z późn. zm.) wystawiany jest przez pośredniczący podmiot węglowy.

W otrzymywanych przez elektrownię dokumentach dostawy wyrobów węglowych wpisywane jest jako miejsce wydania do przemieszczania wyrobów węglowych faktyczny adres, w którym rozpoczyna się transport wyrobów węglowych (adres kopalni). Adres ten wpisywany jest zgodnie z warunkami FCA obowiązującymi w zawartych przez elektrownię umowach z pośredniczącymi podmiotami węglowymi.

W otrzymywanych dokumentach dostawy wyrobów węglowych zazwyczaj jako miejsce odbioru wyrobów węglowych podawany jest adres siedziby elektrowni. Jest to adres zakładu, miejsce gdzie następuje zakończenie transportu, rozładunek, magazynowanie oraz zużycie na cele zwolnione.

Elektrownia nie wyklucza jednak, że w przypadku nabycia wyrobów węglowych w formule FCA na otrzymywanych dokumentach dostawy jako miejsce odbioru będzie wskazywane miejsce zgodnie z Incoterms (FCA lub EXW), np. miejsce prowadzenia działalności przez pośredniczący podmiot węglowy lub stacje nadania.

Podpis na dokumencie dostawy potwierdzający odbiór wyrobów węglowych składa upoważniony pracownik elektrowni. Ponadto rozważa ona również upoważnienie podmiotów trzecich do odbioru w jej imieniu wyrobów.

Przewoźnik działający na zlecenie elektrowni, nie potwierdza na dokumencie dostawy żadnych informacji, w szczególności nie potwierdza odbioru wyrobów węglowych. Przewoźnik dostarcza dokument dostawy wraz z innymi dokumentami otrzymanymi od pośredniczącego podmiotu węglowego (np. list przewozowy). Po otrzymaniu dokumentu dostawy upoważniony pracownik dokonuje potwierdzenie odbioru wyrobów węglowych.

Elektrownia powzięła wątpliwość, czy powstałe w trakcie przemieszczania i magazynowania przez nią (podmiot zużywający nieposiadający statusu pośredniczącego podmiotu węglowego) ubytki (straty) węgla są czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Elektrownia stoi na stanowisku, że ubytki (straty) w węglu powstałe w trakcie przemieszczania i magazynowania przez nią w sytuacji, gdy nie posiada on statusu pośredniczącego podmiotu węglowego nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 z późn. zm.), do dnia 1 stycznia 2012 r. obowiązywało zwolnienie od akcyzy węgla i koksu objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczonych do celów opałowych. Z dniem 2 stycznia 2012 r. wygasło to zwolnienie i weszły w życie znowelizowane przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które wprowadziły szczególny (odrębny) reżim opodatkowania akcyzą ww. wyrobów.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15 oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

  1. 23,8 GJ/1000 kilogramów dla węgla objętego pozycją CN 2701;
  2. 8,6 GJ/1000 kilogramów dla węgla brunatnego objętego pozycją CN 2702;
  3. 27,5 GJ/1000 kilogramów dla koksu objętego pozycją CN 2704.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

  • sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
  • nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
  • dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
  • import wyrobów węglowych;
  • eksport wyrobów węglowych;
  • użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
  • użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
  • powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Przy czym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ww. ustawy, ubytki wyrobów akcyzowych - to wszelkie straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na pojęcie "sprzedaży wyrobów węglowych", o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy. I tak, w myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

  1. sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
  2. zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
  3. wydanie w zamian za wierzytelności;
  4. wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
  5. darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
  6. wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
  7. przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
  8. przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
  9. użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ww. ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ww. ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Ponadto, stosownie do art. 16 ust. 3a ustawy, podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy jest obowiązany przed dniem rozpoczęcia tej działalności powiadomić pisemnie o tym właściwego naczelnika urzędu celnego. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Zdaniem organu podatkowego skoro elektrownia na dokumencie dostawy wystawionym przez pośredniczący podmiot węglowy potwierdza odbiór wyrobów węglowych dopiero po ich przemieszczeniu przez przewoźnika na teren zakładu elektrowni, to niezależnie od rozliczeń dokonywanych przez nią z przewoźnikiem, u samej elektrowni nie dochodzi do powstania strat, gdyż straty te (ubytki) rozlicza pośredniczący podmiot węglowy wystawiający dokument dostawy.

Ustawodawca zdefiniował stanowiące przedmiot opodatkowania akcyzą ubytki wyrobów akcyzowych jako straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy. W świetle powyższego należy podkreślić, iż aby uznać straty wyrobów akcyzowych za ubytki w rozumieniu ustawy, muszą zostać spełnione łącznie oba warunki, tj.:

  • straty wyrobów węglowych występują podczas magazynowania i przemieszczania wyrobów węglowych,
  • straty te występują u pośredniczącego podmiotu węglowego.

Tym samym straty wyrobów węglowych powstające podczas ich przemieszczania i magazynowania przez elektrownię - która nie jest pośredniczącym podmiotem węglowym - powstałe po potwierdzeniu odbioru wyrobów węglowych na dokumencie dostawy wystawianym przez pośredniczący podmiot węglowy nie są ubytkami w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie podlegają opodatkowaniu jako ubytki.

Jednocześnie jednak należy zauważyć, iż zgodnie z art. 31a ust. 2 ww. ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane:

  1. w procesie produkcji energii elektrycznej;
  2. w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
  3. przez gospodarstwa domowe, organy administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016), podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092), jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.);
  4. do przewozu towarów i pasażerów koleją;
  5. do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
  6. w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
  7. w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej; procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.);
  8. przez zakłady energochłonne do celów opałowych;
  9. przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przy czym zgodnie z art. 31a ust. 4 ww. ustawy, warunkiem zwolnienia jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3.

W myśl przepisów art. 31a ust. 5-7 ww. ustawy, ewidencja wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych:

  1. może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia,
  2. powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych.
  3. wraz z dokumentem dostawy powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Jednakże jak zaznaczono wcześniej, zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż jeżeli ilość wyrobów węglowych wynikająca ze strat powstałych w elektrowni podczas ich przemieszczania i magazynowania, tj. powstałych po potwierdzeniu odbioru ich ilości na dokumencie dostawy wystawionym przez pośredniczący podmiot węglowy, nie została zużyta do celów objętych zwolnieniem z akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ww. ustawy, ilość ta (strata wyrobów węglowych powstała w elektrowni) niezależnie od stopnia jej zawinienia i okoliczności zewnętrznych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 6 ustawy, jako użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2 ww. ustawy.

Tym samym w przedmiotowej sprawie wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe po ich odbiorze potwierdzonym przez podatnika na dokumencie dostawy (niezależnie od stopnia zawinienia podatnika i okoliczności zewnętrznych) występujące podczas przemieszczania i magazynowania dokonywanego przez niego są przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Natomiast do momentu potwierdzenia ich odbioru na dokumencie dostawy wystawianym przez pośredniczący podmiot węglowy, podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie strat (ubytków) wyrobów węglowych jest pośredniczący podmiot węglowy wystawiający dokument dostawy.

W świetle powyższego organ podatkowy stanowisko elektrowni uznał za nieprawidłowe (interpretacja indywidualna z dnia 14 maja 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP4/443-52/12/PH) na temat opodatkowania strat ilościowych związanych z przemieszczaniem i magazynowaniem wyrobów węglowych).

powrót Akcyza Straty ilościowe związane z przemieszczaniem i magazynowaniem wyrobów węglowych

Szukaj:


Porady podatkowe

Reklama

Twoje podatki
- nasze rozwiązania!
_______________________________________________________

Reklama

_______________________________________________________